О налоге на прибыль при выплате страхового возмещения иностранным лизингодателям за изъятые воздушные суда в условиях применения санкций
12.10.2023
Поскольку воздушные суда были застрахованы, лизингодатели стали обращаться к страховщикам с требованиями признать их фактическое изъятие страховым случаем с выплатой соответствующего возмещения [1].
В связи с удовлетворением страховщиками требований лизингодателей неизменно возникают вопросы с налогообложением данных выплат.
Вместе с тем данный вопрос в арбитражной практике решается не так однозначно, на что мы считаем нужным обратить внимание.
Правовой аспект
Согласно п. 1 ст. 929 ГК РФ по договору имущественного страхования страховщик обязуется за обусловленную договором плату при наступлении страхового случая возместить страхователю или выгодоприобретателю причиненные вследствие страхового случая убытки в застрахованном имуществе … (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы.
Здесь следует подчеркнуть, что по общему правилу страховое возмещение по договору имущественного страхования носит исключительно компенсационный характер и не предполагает увеличения имущественной массы страхователя, т.е. не влечет получения им дохода.
По договору имущественного страхования может быть, в частности, застрахован риск утраты имущества (подп. 1 п. 2 ст. 929 ГК РФ). Страхование каско представляет собой страхование транспортного средства на случай повреждения, гибели или утраты.
В силу п.п. 1, 2 ст. 10 Закона РФ от 27.11.1992 № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» (далее – Закон № 4015-1) под страховой суммой понимается денежная сумма, которая определена в порядке, установленном федеральным законом и (или) договором страхования при его заключении, и исходя из которой устанавливаются размер страховой премии и размер страховой выплаты при наступлении страхового случая.
В случае утраты застрахованного имущества страхователь, выгодоприобретатель вправе отказаться от своих прав на него в пользу страховщика в целях получения от него страховой выплаты в размере полной страховой суммы (п. 5 ст. 10 Закона № 4015-1).
По смыслу приведенных положений закона при добровольном страховании имущества стороны вправе определить порядок и условия страхового возмещения в случае полной утраты имущества, в результате которого страхователю выплачивается полная страховая сумма, а к страховщику переходит право на годные остатки[2].
В рассматриваемом случае страховая компания выплатит лизингодателю страховое возмещение в размере полной страховой суммы с учетом износа, после чего право собственности на самолет перейдет к страховой компании.
В силу принципа свободы договора допускается поэтапное уменьшение страховой суммы в течение срока действия договора страхования.
Так, в Определении ВС РФ от 26.02.2018 № 306-ЭС17-23220 арбитры пришли к следующему выводу:
«Заключенный между сторонами договор относится к добровольному страхованию, условия которого в силу статьи 942 ГК РФ определяются по соглашению сторон, поэтому договорное условие об уменьшении страховой суммы в зависимости от срока эксплуатации транспортного средства не противоречит закону и правомерно применено судами при определении размера убытков вследствие страхового случая».[3]
Учитывая изложенное, в рассматриваемом случае выплата страхового возмещения в размере страховой суммы, установленной на день наступления страхового случая (с учетом износа самолета за время его эксплуатации лизингополучателем), не противоречит действующему законодательству.
Это еще раз указывает на то, что страховое возмещение является компенсацией убытков лизингодателя за утрату самолета и не влечет получения им дохода.
Налоговый аспект
В п. 1 ст. 309 НК РФ определены виды доходов, относящихся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежащих обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
При этом данный перечень доходов не является исчерпывающим: в подп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ указано, что доходами, подлежащими налогообложению у источника выплаты, признаются «иные аналогичные доходы».
При этом в разъяснениях контролирующих органов суммы страхового возмещения, выплачиваемые иностранным организациям, рассматриваются как «иные аналогичные доходы», облагаемые налогом на прибыль.
Например, в Письме Минфина РФ от 11.08.2011 № 03-03-06/3/6 при ответе вопрос о налоге на прибыль при выплате страхового возмещения иностранным организациям, не осуществляющим деятельность через постоянное представительство в РФ, было подчеркнуто:
«В подп. 1 - 9 п. 1 ст. 309 Кодекса перечислены доходы от источников в РФ, не связанные с осуществлением деятельности иностранной организацией в РФ. При этом в подп. 10 указаны «иные аналогичные доходы»…
В абз. 2 п. 2 ст. 309 Кодекса указано, что не признаются доходами от источников в Российской Федерации премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру.
Следовательно, все другие виды доходов, выплачиваемые иностранным организациям по договорам страхования, признаются доходами от источников в РФ, подлежащими налогообложению у источника выплаты в порядке, предусмотренном ст. 310 Кодекса, с учетом международных договоров РФ, регулирующих вопросы налогообложения».
В то же время в судебной практике встречается иная позиция, основанная на том, что по своей правовой природе страховое возмещение является возмещением понесенных убытков и поэтому не может считаться доходом.
Например, в Решении Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.04.2013 по делу № А56-73421/2012 указано следующее:
«На основании материалов дела в проверяемый период СОАО «ВСК» произвело выплату страхового возмещения в адрес иностранной организации Terra Marine Ship Management, с которой СОАО «ВСК» не удержан и не перечислен в доход бюджета РФ налог на доходы от источников в РФ.
По мнению налогового органа, выплаты страховых возмещений иностранным организациям относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ…
Суд указал, что выплата страхового возмещения, являясь по своей правовой природе возмещением убытков страхователя в застрахованном имуществе в соответствии с положениями ст. 929 ГК РФ, не может быть признана аналогичной доходам, предусмотренным п. 1 ст. 309 НК РФ …
При рассмотрении данного дела Арбитражный суд признает, что страховое возмещение, выплаченное налогоплательщиком иностранной организации, не является доходом, в отношении которого, в силу положений ст. 309 НК РФ, у источника его выплаты возникает обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога».
Учитывая изложенное, вопрос об обложении налогом на прибыль сумм страхового возмещения, выплачиваемых иностранным организациям, следует признать спорным.
В случае исключения суммы выплаченного страхового возмещения из состава налогооблагаемых доходов лизингодателя для страховой компании как налогового агента возникает существенный риск претензий налоговых органов и возникновения судебного спора.
В условиях приостановления действия Соглашений об избежании двойного налогообложения (далее – СОИДН) с государствами резидентства лизингодателей[4] налогообложение их доходов от источников в РФ должно происходить по законодательству РФ.
Учитывая изложенное, мы полагаем, что при возникновении спора с налоговым органом страховщикам следует настаивать на том, что выплата страхового возмещения иностранным лизингодателям не приводит к получению налогооблагаемого дохода последними.
В настоящее время в Госдуме рассматривается законопроект № 448566-8 [5], согласно которому предлагается установить ставку налога на прибыль 0% в отношении доходов иностранных лизингодателей от получения страховых выплат за изъятие воздушных судов при условии, что договор лизинга был заключен до 05.03.2022, право собственности на воздушное судно перейдет к российской организации и между новым собственником и лизингодателем нет взаимозависимости.
Как видим, законодатель предпочел не разбираться в правовой природе полученной лизингодателем страховой выплаты, полностью освободив такие выплаты от налогообложения для конкретной ситуации. Вместе с тем приходится признать, что для остальных случаев урегулирования страховых убытков с участием иностранных лиц проблема остается.
Е. В. Голева, ведущий специалист по юридическим вопросам,ГК «Налоги и финансовое право»
______________________
[1] Подробнее о ситуации см., н-р, «Страховщики нашли способ «прописать» иностранные самолеты в России». Интернет. URL: https://ko.ru/articles/strakhovshchiki-nashli-sposob-propisat-inostrannye-samolety-v-rossii/?ysclid=llw1qkxkmv239634287, «В России нашли способ выкупить иностранные самолеты». Интернет. URL: https://lenta.ru/news/2023/06/16/russianplanes/?ysclid=llw6ngq329618923967, «Аэрофлот» завершил урегулирование с лизингодателем по «ирландским» самолетам». URL: https://iz.ru/1569592/2023-09-05/aeroflot-zavershil-uregulirovanie-s-lizingodatalem-po-irlandskim-samoletam.
[2] См. Определение ВС РФ от 13.06.2023 № 77-КГ23-8-К1.
[3] См. также Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.02.2022 по делу № А46-1147/2021, п. 7 «Обзора по отдельным вопросам судебной практики, связанным с добровольным страхованием имущества граждан» (утв. Президиумом ВС РФ 27.12.2017).
[4] Указом Президента РФ от 08.08.2023 № 585 было приостановлено действие отдельных статей СОИДН между РФ и перечисленными в Указе иностранными государствами
